Лилия Мустафина
Консультант по налогообложению
Минфин в последних письмах указывает, что денежные средства, полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении заемщика на дату прощения долга, признаются в составе внереализационных доходов как списанная кредиторская задолженность (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ). При прощении долга норма пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется, поскольку не передаются имущество или имущественные права (Письмо Минфина России от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775).
При прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества или имущественных прав, оснований для применения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не имеется (Письма Минфина России от 04.06.2021 N 03-03-06/1/43836, от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от организации, если передающая имущество, имущественные права организация прямо и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале (фонде) получающей имущество (имущественные права) организации и доля такого участия, определенная в соответствии с положениями ст. 105.2 НК РФ, составляет не менее 50%. В течение одного года со дня его получения такое имущество, имущественные права (за исключением денежных средств) не должны быть переданы третьим лицам (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Согласно более ранней позиции Минфина России, если кредитором являлся учредитель (участник) с долей владения в уставном капитале не менее 50%, при прощении долга по договору займа у дочерней организации налогооблагаемый доход в сумме основного долга по займу не возникал. Сумма процентов по займу при прощении долга подлежала включению во внереализационный доход (Письма от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367, от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58668, от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970).
Для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) датой получения дохода признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, с учетом последней позиции Минфина России, при прощении долга по договору займа у ООО возникает внереализационный доход в размере списанной кредиторской задолженности.
По вопросу налогообложения безвозмездной финансовой помощи учредителя (участника) также стоит учитывать пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Указано, что финансовая помощь в доходы не включается, если она получена от организации или физлица, чья доля участия в уставном капитале 50% и больше (письмо Минфина РФ от 28.10.2013г. № 03-03-06/1/45463).
Полагаем с выходом новых писем Минфина (указаны выше) безвозмездную финансовую помощь также могут признать внереализационным доходом организации.
В тоже время понятие "имущество" включает в себя и денежные средства. При этом наличные деньги - это движимое имущество, а безналичные денежные средства - иное имущество (ст. 128, п. 2 ст. 130 ГК РФ).
Однако, выход можно найти в следующем.
Участники ООО обязаны по решению общего собрания участников вносить вклады в имущество общества, если это предусмотрено его уставом (п. 1 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ)).
Такой вклад не изменяет размер и номинальную стоимость доли участника в уставном капитале (п. 4 ст. 27 Закона N 14-ФЗ).
Отметим, что внесение вкладов в имущество ООО с гражданско-правовой точки зрения не рассматривается в качестве дарения. Данный вывод сделан, например, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 02.03.2016 N Ф10-116/2016 по делу N А14-7898/2015.
Следовательно, при внесении таких вкладов положения гл. 32 "Дарение" ГК РФ, в том числе пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, не применяются.
Вклады участников в имущество ООО увеличивают его капитал и не являются для ООО доходом (что следует из п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Такой же вывод делает Минфин России в Приложении к Письму от 28.12.2016 N 07-04-09/78875.
При этом сумма уставного капитала ООО не изменяется. В связи с этим вклады участников в имущество ООО формируют добавочный капитал ООО. По разъяснениям Минфина России, в бухгалтерском учете ООО вклад участника в имущество общества отражается этим обществом по дебету счетов учета имущества в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала (Письмо от 29.01.2008 N 07-05-06/18 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год").
Аналогичные рекомендации Минфина России даны и в отношении вкладов в имущество акционерных обществ (Приложение к Письму от 28.12.2016 N 07-04-09/78875). Полагаем, что они применимы и в отношении вкладов в имущество обществ с ограниченной ответственностью.
При прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества или имущественных прав, оснований для применения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не имеется (Письма Минфина России от 04.06.2021 N 03-03-06/1/43836, от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от организации, если передающая имущество, имущественные права организация прямо и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале (фонде) получающей имущество (имущественные права) организации и доля такого участия, определенная в соответствии с положениями ст. 105.2 НК РФ, составляет не менее 50%. В течение одного года со дня его получения такое имущество, имущественные права (за исключением денежных средств) не должны быть переданы третьим лицам (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Согласно более ранней позиции Минфина России, если кредитором являлся учредитель (участник) с долей владения в уставном капитале не менее 50%, при прощении долга по договору займа у дочерней организации налогооблагаемый доход в сумме основного долга по займу не возникал. Сумма процентов по займу при прощении долга подлежала включению во внереализационный доход (Письма от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367, от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58668, от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970).
Для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) датой получения дохода признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, с учетом последней позиции Минфина России, при прощении долга по договору займа у ООО возникает внереализационный доход в размере списанной кредиторской задолженности.
По вопросу налогообложения безвозмездной финансовой помощи учредителя (участника) также стоит учитывать пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Указано, что финансовая помощь в доходы не включается, если она получена от организации или физлица, чья доля участия в уставном капитале 50% и больше (письмо Минфина РФ от 28.10.2013г. № 03-03-06/1/45463).
Полагаем с выходом новых писем Минфина (указаны выше) безвозмездную финансовую помощь также могут признать внереализационным доходом организации.
В тоже время понятие "имущество" включает в себя и денежные средства. При этом наличные деньги - это движимое имущество, а безналичные денежные средства - иное имущество (ст. 128, п. 2 ст. 130 ГК РФ).
Однако, выход можно найти в следующем.
Участники ООО обязаны по решению общего собрания участников вносить вклады в имущество общества, если это предусмотрено его уставом (п. 1 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ)).
Такой вклад не изменяет размер и номинальную стоимость доли участника в уставном капитале (п. 4 ст. 27 Закона N 14-ФЗ).
Отметим, что внесение вкладов в имущество ООО с гражданско-правовой точки зрения не рассматривается в качестве дарения. Данный вывод сделан, например, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 02.03.2016 N Ф10-116/2016 по делу N А14-7898/2015.
Следовательно, при внесении таких вкладов положения гл. 32 "Дарение" ГК РФ, в том числе пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, не применяются.
Вклады участников в имущество ООО увеличивают его капитал и не являются для ООО доходом (что следует из п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Такой же вывод делает Минфин России в Приложении к Письму от 28.12.2016 N 07-04-09/78875.
При этом сумма уставного капитала ООО не изменяется. В связи с этим вклады участников в имущество ООО формируют добавочный капитал ООО. По разъяснениям Минфина России, в бухгалтерском учете ООО вклад участника в имущество общества отражается этим обществом по дебету счетов учета имущества в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала (Письмо от 29.01.2008 N 07-05-06/18 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год").
Аналогичные рекомендации Минфина России даны и в отношении вкладов в имущество акционерных обществ (Приложение к Письму от 28.12.2016 N 07-04-09/78875). Полагаем, что они применимы и в отношении вкладов в имущество обществ с ограниченной ответственностью.